1. Els criteris continguts en el Pla General de Comptabilitat hauran d’aplicar-se de manera retroactiva amb les excepcions que s’indiquen en les disposicions transitòries segona i tercera d’aquest reial decret.
A aquest efecte, el balanç d’obertura de l’exercici en què s’apliqui per primera vegada el Pla General de Comptabilitat (d’ara endavant, el balanç d’obertura), s’elaborarà d’acord amb les següents regles:
a) S’hauran de registrar tots els actius i passius el reconeixement dels quals exigeix el Pla General de Comptabilitat.
b) S’hauran de donar de baixa tots els actius i passius el reconeixement dels quals no està permès pel Pla General de Comptabilitat.
c) S’hauran de reclassificar els elements patrimonials en sintonia amb les definicions i els criteris inclosos en el Pla General de Comptabilitat.
d) L’empresa podrà optar per valorar tots els elements patrimonials que s’hagin d’incloure en el balanç d’obertura conforme als principis i normes vigents amb anterioritat a l’entrada en vigor de la Llei 16/2007, de 4 de juliol, de reforma i adaptació de la legislació mercantil en matèria comptable per a la seva harmonització internacional sobre la base de la normativa de la Unió Europea, excepte els instruments financers que es valorin pel seu valor raonable.
Si l’empresa decideix no fer ús de l’opció anterior, valorarà tots els seus elements patrimonials de conformitat amb les noves normes.
2. La contrapartida dels ajustos que hagin de realitzar-se per donar compliment a la primera aplicació serà una partida de reserves, amb les excepcions previstes en les disposicions transitòries d’aquest reial decret i tret que, d’acord amb els criteris inclosos en la segona part del Pla General de Comptabilitat, hagin d’utilitzar-se altres partides.
1. L’empresa podrà aplicar les excepcions següents a la regla general inclosa en la disposició transitòria primera d’aquest reial decret:
a) Les diferències de conversió acumulades que sorgeixin en la primera aplicació de la norma de registre i valoració 11a 2, «Conversió dels comptes anuals a la moneda de presentació», podran comptabilitzar-se directament i definitivament en les reserves voluntàries.
b) Tampoc serà obligatòria l’aplicació retroactiva de la norma de registre i valoració 17a, «Transaccions amb pagaments basats en instruments de patrimoni».
c) L’empresa podrà designar en la data corresponent al balanç d’obertura un instrument financer en la categoria de «Valor raonable amb canvis en el compte de pèrdues i guanys», sempre que en aquesta data compleixi els requisits exigits en els apartats 2.4 o 3.3 de la norma de registre i valoració 9a, «Instruments financers». També es podran incloure en la categoria d’«Inversions mantingudes fins al venciment» els actius financers que en la data del balanç d’obertura compleixin els requisits establerts en l’apartat 2.2 de la norma esmentada.
d) Les provisions corresponents a obligacions assumides derivades del desmantellament o retirament i d’altres associades a l’immobilitzat material, com ara els costos de rehabilitació del lloc sobre el qual s’assenta, podran calcular-se i comptabilitzar-se pel valor actual que tinguin en la data del balanç d’obertura.
Addicionalment s’haurà d’estimar l’import que hauria estat inclòs en el cost de l’actiu quan el passiu va sorgir per primera vegada, calculant l’amortització acumulada sobre aquest import.
e) L’empresa podrà optar per no aplicar amb efectes retroactius el criteri de capitalització de despeses financeres inclòs en les normes de registre i valoració 2a 1 i 10a 1.
2. L’aplicació retroactiva dels nous criteris està prohibida en els casos següents:
a) Si una empresa va donar de baixa actius o passius financers no derivats, d’acord amb les normes comptables anteriors, no es reconeixeran encara que ho exigeixi la norma de registre i valoració 9a, «Instruments financers», tret que hagin de recollir-se com a resultat d’una transacció o esdeveniment posterior.
b) Les cobertures que no compleixin les condicions per ser-ho no podran comptabilitzar-se com a tals, excepte si l’empresa va assenyalar una posició neta com a partida coberta i, abans de la data del balanç d’obertura, ha designat com a partida coberta una partida individual d’aquesta posició neta. Si amb anterioritat a aquesta data, l’empresa hagués designat una operació com de cobertura, però aquesta no satisfés les condicions establertes en la norma de registre i valoració 9a 6 per ser considerada altament eficaç, haurà d’aplicar el que disposa aquesta norma per a les cobertures que deixin de ser eficaces.
c) Estimacions. En el balanç d’obertura, excepte evidència objectiva que es va produir un error, les estimacions hauran de ser coherents amb les que es van realitzar en al seu dia.
d) Actius no corrents i grups alienables d’elements, mantinguts per a la venda i operacions interrompudes. L’empresa aplicarà els nous criteris de manera prospectiva i a partir de la informació disponible en la data del balanç d’obertura.
En l’elaboració del balanç d’obertura, es prendran en consideració les regles següents en relació amb les combinacions de negocis realitzades amb anterioritat a la data en què es va elaborar:
1. Es reconeixeran tots els actius adquirits i passius assumits en aquestes combinacions, amb les excepcions següents:
a) Els actius, inclòs el fons de comerç, i els passius, no reconeguts en el balanç de l’empresa adquirent d’acord amb les normes comptables anteriors, i que tampoc compleixen totes les condicions per a això en els comptes individuals de l’empresa adquirida segons les normes del Pla General de Comptabilitat.
En cas que fos procedent el reconeixement, els actius (diferents del fons de comerç) i els passius, prèviament no reconeguts, es valoraran segons els criteris del present Pla General de Comptabilitat que haguessin estat aplicables en aquell moment en el balanç individual de l’empresa adquirida.
b) No obstant això, no es reconeixeran els actius financers i passius financers que es van donar de baixa d’acord amb les normes anteriors, segons s’assenyala en l’apartat 2.a) de la disposició transitòria segona.
c) Com a conseqüència d’això, qualsevol canvi resultant es carregarà o abonarà contra reserves, tret que procedeixi del reconeixement d’un immobilitzat intangible prèviament inclòs en el fons de comerç, i en aquest cas l’ajust que calgui, net de l’efecte impositiu, es farà reduint aquest.
2. No s’inclouran els elements que no compleixin les condicions per ser reconeguts com a actiu o passiu segons les normes del Pla General de Comptabilitat, realitzant els ajustos de la manera següent:
a) Els immobilitzats intangibles reconeguts anteriorment que no compleixin les condicions de reconeixement de la norma de registre i valoració 5a, «Immobilitzat intangible», s’ajustaran en el balanç d’obertura contra el fons de comerç.
b) La resta d’ajustos es farà contra reserves.
3. No es modificaran les valoracions realitzades en els actius i passius de les empreses participants en la combinació de negocis, tret que en aplicació de les normes incloses en aquest apartat fos procedent el reconeixement o baixa d’algun element patrimonial.
En particular, el valor comptable dels immobilitzats intangibles que d’acord amb els nous criteris tinguin una vida útil indefinida serà el seu valor en llibres en la data de tancament de l’últim balanç en què s’apliqui el Pla General de Comptabilitat de 1990, sent igualment obligatori el que disposa la lletra f), de l’apartat 4, d’aquesta disposició.
4. L’import del fons de comerç serà el seu import en llibres en la data del balanç d’obertura, segons les normes anteriors, després de realitzar els ajustos següents:
a) Se’n reduirà o eliminarà el valor en llibres, si ho exigeix l’apartat anterior 1.
b) Se n’incrementarà el valor en llibres quan ho exigeixi l’apartat anterior 2.
c) Quan l’esdeveniment o les condicions de què depengui qualsevol contraprestació addicional en una combinació de negocis s’hagin resolt abans de la data del balanç d’obertura, s’ajustarà el fons de comerç per aquest import.
d) Quan una contraprestació addicional prèviament reconeguda com a passiu no pugui ser valorada de manera fiable en la data del balanç d’obertura, o si el seu pagament ja no és probable, s’ajustarà el valor en llibres del fons de comerç.
e) L’empresa aplicarà la norma de registre i valoració 6a a partir de la data del balanç d’obertura, amb independència de reconèixer en aquesta data, si escau, la pèrdua per deteriorament resultant, mitjançant un ajust a les reserves i sense ajustar l’amortització del fons de comerç feta amb anterioritat.
f) L’amortització acumulada del fons de comerç es donarà de baixa contra el mateix fons de comerç. No obstant això, en la memòria dels comptes anuals s’haurà d’indicar l’import comptabilitzat per l’empresa en el moment en què es va registrar la combinació de negocis.
5. Els ajustos anteriors realitzats en els actius i passius reconeguts afectaran els impostos diferits.
En els primers comptes anuals que es formulin aplicant el Pla General de Comptabilitat, s’haurà d’incorporar la informació següent:
1. A l’efecte de l’obligació establerta en l’article 35.6 del Codi de Comerç, i als efectes derivats de l’aplicació del principi d’uniformitat i del requisit de comparabilitat, els comptes anuals corresponents a l’exercici que s’iniciï a partir de l’entrada en vigor del Pla General de Comptabilitat, es consideraran comptes anuals inicials, per la qual cosa no s’hi reflectiran xifres comparatives.
Sense perjudici d’això, en la memòria d’aquests comptes anuals inicials s’hi reflectiran el balanç i el compte de pèrdues i guanys inclosos en els comptes anuals de l’exercici anterior.
Així mateix, en la memòria d’aquests primers comptes anuals, es crearà un apartat amb la denominació d’«Aspectes derivats de la transició a les noves normes comptables», en el qual s’inclourà una explicació de les principals diferències entre els criteris comptables aplicats en l’exercici anterior i els actuals, així com la quantificació de l’impacte que produeix aquesta variació de criteris comptables en el patrimoni net de l’empresa. En particular, s’inclourà una conciliació referida a la data del balanç d’obertura.
No obstant això, l’empresa podrà presentar informació comparativa de l’exercici anterior adaptada al present Pla General de Comptabilitat, per a la qual cosa prepararà un balanç d’obertura d’aquest exercici precedent d’acord amb els nous criteris i amb el que s’estableix en les disposicions transitòries d’aquest reial decret. En aquest cas, a més d’incloure en la memòria una explicació de les principals diferències entre els criteris comptables aplicats en l’exercici anterior i els actuals, es quantificarà l’impacte que produeix aquesta variació de criteris comptables en el patrimoni net i en els resultats de l’empresa. En particular, s’hi inclourà:
a) Una conciliació del patrimoni net en la data del balanç d’obertura de l’exercici precedent.
b) Una conciliació del patrimoni net i dels resultats referida a la data de tancament de l’últim exercici en què es van aplicar els criteris anteriors.
Les conciliacions esmentades en aquest apartat es faran amb prou detall per permetre als usuaris la comprensió dels ajustos significatius a conseqüència de la transició.
2. En qualsevol cas, haurà de subministrar-se addicionalment la informació següent:
a) El valor raonable dels actius financers o passius financers designats en la categoria de «Valor raonable amb canvis en el compte de pèrdues i guanys» a què fa referència l’apartat 1.c) de la disposició transitòria segona, així com la seva classificació i valor comptable en els comptes anuals tancats en la data de transició.
b) Si a conseqüència dels ajustos a realitzar en la data de transició es reconeix o reverteix una pèrdua per deteriorament del valor dels actius, l’empresa haurà de subministrar en la memòria la informació requerida sobre aquest aspecte en el Pla General de Comptabilitat.
3. Data de transició és la data del balanç d’obertura de l’exercici en què s’apliqui per primera vegada el present Pla General de Comptabilitat, tret que l’empresa inclogui informació comparativa de l’exercici anterior adaptada; en aquest cas, serà la data del balanç d’obertura d’aquest exercici anterior.
1. Amb caràcter general, les adaptacions sectorials i altres disposicions de desenvolupament en matèria comptable en vigor a la data de publicació d’aquest reial decret es continuaran aplicant en tot allò que no s’oposi al que disposa el Codi de Comerç, Text Refós de la Llei de Societats Anònimes, aprovat pel Reial decret legislatiu 1564/1989, de 22 de desembre, Llei 2/1995, de 23 de març, de Societats de Responsabilitat Limitada, disposicions específiques i el present Pla General de Comptabilitat.
En particular, les entitats que duguin a terme activitats no mercantils que estiguin obligades per les seves disposicions específiques a aplicar alguna adaptació del Pla General de Comptabilitat continuaran aplicant les seves respectives normes d’adaptació en els termes que disposa el paràgraf anterior, i hauran d’aplicar els continguts del Pla General de Comptabilitat o, si escau, del Pla General de Comptabilitat de PIMES en tots aquells aspectes que han estat modificats. S’hauran de respectar en tot cas les particularitats que en relació amb la comptabilitat d’aquestes entitats estableixin, si escau, les seves disposicions específiques.
2. Fins que s’aprovin les noves adaptacions del Pla General de Comptabilitat a les societats concessionàries d’autopistes, túnels, ponts i altres vies de peatge i a les empreses del sector de proveïment i sanejament d’aigües, es mantenen en vigor els criteris relatius a les despeses financeres diferides de finançament d’autopistes, túnels, ponts i altres vies de peatge i les despeses financeres diferides de finançament d’actius de l’immobilitzat necessaris per dur a terme l’activitat de proveïment i sanejament d’aigües, establerts en la norma 7.3 de valoració continguda en la cinquena part de les normes d’adaptació del Pla General de Comptabilitat a aquestes empreses, aprovades totes dues per Ordres del Ministeri d’Economia i Hisenda de 10 de desembre de 1998.
3. Es manté expressament en vigor el règim transitori, aprovat per Ordre del Ministeri d’Economia i Hisenda de 29 de desembre de 1999, que cal aplicar comptablement en l’exteriorització dels compromisos per pensions regulada en el Reglament sobre la Instrumentació dels Compromisos per Pensions de les Empreses amb els Treballadors i Beneficiaris, aprovat pel Reial decret 1588/1999, de 15 d’octubre.
4. Els criteris pels quals s’estableix la delimitació entre fons propis i fons aliens en les normes sobre els aspectes comptables de les societats cooperatives, aprovades per Ordre ECO/3614/2003, de 16 de desembre, es podran continuar aplicant fins al 31 de desembre de 2010.
Les empreses els elements patrimonials de les quals s’hagin integrat, prèviament a la primera aplicació del present Pla General de Comptabilitat, en uns comptes anuals consolidats en els quals s’hagin aplicat les normes internacionals d’informació financera adoptades pels Reglaments de la Comissió Europea, podran valorar els elements patrimonials dels seus comptes anuals individuals en el primer exercici en què resulti d’aplicació el Pla General de Comptabilitat d’acord amb els imports pels quals s’incloguin en els comptes anuals consolidats, exclosos els ajustos i eliminacions inherents a la consolidació i els efectes de la combinació de negocis derivats de l’adquisició, sempre que:
1. Els criteris valoratius aplicats siguin equivalents als establerts en el present Pla General de Comptabilitat i en les disposicions d’aquest reial decret.
2. La data de transició sigui la data de balanç d’obertura de l’exercici anterior al primer en què resulti d’aplicació el present reial decret.
3. Aquesta opció s’apliqui de manera uniforme per a tots els elements patrimonials de l’empresa.
Les remissions contingudes en el Pla General de Comptabilitat a les Normes per a la Formulació de Comptes Anuals Consolidats suposaran l’aplicació dels criteris que conté el Reial decret 1815/1991, de 20 de desembre, pel qual s’aproven les Normes per a la Formulació de Comptes Anuals Consolidats, fins al moment en què aquest es modifiqui.